Gazdasági Ismeretek | Számvitel » Kvancz-Galó - Értékelési eljárások érvényesülése a beszámolóban

ÉRTÉKELÉSI ELJÁRÁSOK ÉRVÉNYESÜLÉSE A BESZÁMOLÓBAN Kvancz József-Galó Miklós Nyíregyházi Főiskola, 4400 Nyíregyháza, Sóstói u. 31/b Bevezetés A számviteli rendszer egyik legfontosabb feladata biztosítani, hogy a gazdálkodók, pénzügyi és jövedelmi helyzetükről pontos információkat közvetítsenek egyaránt a külső és a belső környezet felé. Ezt a követelményt Magyarországon a hatályos számviteli törvény rögzíti, azaz a törvényi előírások pontos betartása garantálja a megbízható és valós összkép kialakítását. Számviteli szabályozásunk fokozatosan és rugalmasan alkalmazkodott és alkalmazkodik az Európai Unió normáihoz, melynek eredményeképpen a megbízható és valós összkép érdekében az előírásoktól el lehet térni, de az eltérést indokolni szükséges. Jelen tanulmány célja bemutatni, hogy milyen értékelési eljárásokat alkalmazhat a gazdálkodó, melyek befolyásolhatják a vagyoni és jövedelmi

helyzetét tükröző mutatókat, kedvező, de akár kedvezőtlen irányba is. A számviteli rendszerek Ma a világon három nagy számviteli rendszer létezik egymás mellett, melyek eltérő szemléletben közelítik meg a vállalkozások beszámolási kötelezettségét. Ezek az alábbiak: • az angol-szász szabályozás (US GAAP) • az európai unió irányelvei • a nemzetközi számviteli standardok és azok értelmezései (IAS, 2001-től IFRS) Az angolszász számviteli szabályozás - melyből kiemelkedik az Amerikai Egyesült Államok számviteli rendszere (továbbiakban: US GAAP) - jellemzője, hogy egy-egy témára fókuszál, azokat értelmezi, standardok formájában ad választ a számviteli problémákra. Ugyanakkor a US GAAP-ben hangsúly-eltolódás tapasztalható a valódiság elvében, így a vállalat gazdasági helyzetének bemutatása privilégiumot élvez a realizált eredmény számszerűsítésével szemben. Ennek magyarázata, hogy az angolszász típus

vállalkozások forrásaik jelentős hányadát a pénz- és tőkepiacokról szerzik be, továbbá a számviteli és adószabályok nincsenek szoros kapcsolatban, az információ szolgáltatása a befektetők részére privilégiumot élvez. Az Európai Unió jogrendjébe illesztett számviteli szabályozás két formában jelenik meg, így beszélünk irányelvekről és nemzetközi számviteli standardokról (továbbiakban: IFRS). Az irányelvekben az EU egységesítésének törekvései testesülnek meg. A Közösség, másodlagos jogforrásai (irányelvek, rendeletek, stb) segítségével koordinálja a tagállamokat, továbbá a Közösséghez csatlakozni szándékozók eltérő számviteli rendszereinek közeledését. Célul tűzték ki, hogy az egyes tagországok vállalkozásai által készített beszámolók minél jobban összehasonlíthatóak legyenek. A nemzetközi számviteli standardok kidolgozását és karbantartását a londoni székhelyű Nemzetközi Számviteli

Standard Testület gondozza. Nemzetközi Számviteli Standardok, hasonlóan az angolszász gyakorlathoz problémamegoldó, technikai jellegű szabályozásokat tartalmaz. A „kontinentális” államokban a banki finanszírozás terjedt el, melynek eredményeként a hitelezők védelme előkelő helyet foglal el a jogalkotásban. A számviteli és adótörvények szorosan összefonódtak, emiatt a társaságok adózásáról szóló törvény domináns szerepet tölt be a beszámoló elkészítésénél. A nemzetközi szabályozások alapján megállapíthatjuk, hogy az információ közlése, a vagyon bemutatása, a pénzügyi és jövedelemi helyzet összetevőinek ismertetése alapkövetelmény a beszámoló összeállítása során, amelyhez jól illeszkedik a magyar számviteli szabályozás. A hatályos magyar számviteli törvény filozófiája, hogy a számviteli szabályozás legyen képes arra, hogy a vállalkozások tevékenységéről a lehető leghitelesebb képet

mutassa. Ezt a megbízható és valós összkép követelményének nevezzük A Számviteli törvény (továbbiakban: Sztv) a követelmény teljesüléséhez elfogadja és deklarálja mindazokat a nemzetközi gyakorlatban ismert és alkalmazott számviteli alapelveket, amelyeket a vállalkozásoknak a beszámolójuk elkészítésekor és a könyvvezetésük során érvényre kell juttatni. A Sztv-ben megfogalmazott alapelvek alátámasztják a megbízható és valós kép filozófiáját. A globalizáció következtében a számviteli rendszereknek új kihívásokra kellett-kell reagálniuk. A pénz- és tőkepiacok robbanásszerű fejlődéséhez a számvitel is próbál minél gyorsabban és hatékonyabban alkalmazkodni. A változások gyors megjelenését és térhódítását jól tükrözi a valós értékelés rendszerben történő adaptálása a tőzsdei társaságoknál, mint kötelezően alkalmazandó értékelési metodika bevezetése. Az új értékelési eljárások

eredményének megjelenítése a mérlegben és az eredménykimutatásban nagy áttörést jelent abban a tekintetben, hogy a befektetők pontosabban tudják megítélni a vállalkozások vagyoni, pénzügyi, jövedelmi helyzetét. Számviteli politika Magyarországon a jelenlegi számviteli beszámolási rendszer a megbízható és valós kép filozófiájára épül. A számviteli törvény újrakodifikálása csak formailag jelentett új törvényt, az előző törvény alapelvei nem változtak, csak hangsúlyeltolódás történt az óvatosság elvétől a valódiság elve irányába. A vállalkozásoknak érdekeiket szem előtt tartva olyan értékelési eljárásokat kell működtetni „egységgé gyúrni”, mely az adottságainak leginkább megfelel, és kielégíti a management és a hatóságok információ igényét, és megfelel a megújult Sztv szellemének. A gazdálkodó választott értékelési eljárása a számviteli politikában testesül meg. A számviteli

politika fogalmát és annak számviteli rendszerbe történő elhelyezését kutatva, többféle megközelítéssel találkozhatunk. A Sztv (2000) a számviteli politika elkészítésével kapcsolatban, alapvető követelményeket fogalmaz meg: az értékelési eljárásokat ki kell alakítani és írásba foglalni, amely a gazdálkodó adottságainak, körülményeinek leginkább megfelelő és biztosítja a törvény végrehajtását. BÁCS et al (2006) számviteli politika alatt a számviteli törvényben rögzített alapelvek, értékelési előírások alapján kialakított, írásba foglalt a gazdálkodó adottságainak, körülményeinek leginkább megfelelő szabályzatot érti. A számviteli politika keretében írásban rögzíteni kell – többek között – azokat a gazdálkodóra jellemző szabályokat, előírásokat, módszereket, amelyekkel meghatározza, hogy mit tekint a számviteli elszámolás, az értékelés szempontjából lényegesnek, jelentősnek, nem

jelentősnek, továbbá meghatározza azt, hogy a számviteli törvényben biztosított választási, minősítési lehetőségek közül melyiket, milyen feltételek fennállása esetén alkalmazza, az alkalmazott gyakorlatot milyen okok miatt kell megváltoztatni. UMENHOFFER (2002) a számviteli politikát a számviteli törvény végrehajtási módszerének és eszközének tekinti a vállalkozásnál, melynek segítségével biztosítható a megbízható valós kép érvényesülése a beszámolóban, valamint hozzájárulhat a kitűzött eredmény megvalósításához. BOSNYÁK (2003) kiemeli, hogy a számviteli politika kialakítása során a belső és a külső információ igényeket is figyelembe kell venni, így többek között: a kötelező adatszolgáltatást, a vállalkozás kialakult számviteli gyakorlatát, a vállalkozás belső információs igényét. Az értékelési eljárások gyakorlati megvalósulása az eszközök és források értékelési

szabályzatában testesül meg. A szabályzatnak tartalmaznia kell az eszközök és források értékelési technikáját, a számviteli politika keretében hozott döntések gyakorlati végrehajtását Az értékelési szabályzat keretében szabályozásra kerül: • az eszközök és források bekerülési (beszerzési) értékének meghatározása eszközönként, forrásonként, • a megállapított érték nyilvántartása, az érték alakulásának (csökkenések, növekedések) megfigyelése, • az eszközök és források állományból történő kivezetéskor értékének megállapítási módja, • a mérlegbeni érték meghatározásának módja. A Sztv kötelező jelleggel a gazdálkodóknak szabályzatok összeállítását rendeli el, amely áll: az eszközök és források leltárkészítési és leltározási szabályzatból, az eszközök és források értékelési szabályzatából, az önköltségszámítási szabályzatból és a pénzkezelési

szabályzatból. Általánosan megállapítjuk, hogy a számviteli politika a gazdálkodó vállalati számviteli rendszerének, illetve szabályozási hierarchiájának értelmezésére irányuló írásos dokumentum. A vállalkozások szintjén mozogva beszélhetünk a számviteli politikáról /a szabályozás jellegét és annak mélységét illetően/ szűkebb és tágabb értelemben. Értékelési eljárások A számviteli értékelési eljárások fogalma szűkebb és tágabb értelemben egyaránt használatos a hazai gyakorlatban. A korai időszakban számviteli értékelés alatt kizárólag a vállalati vagyon, illetve eredmény bemutatását értették. RABOCZKI és SZŰCS (1977) számviteli értékelésként értelmezi az aktívák és passzívák értékelési metodikáját, amely a vállalati vagyon és eredmény nagysága közötti elméleti összefüggést tárja fel. ÉVA et al (1996) az értékelés alatt egy kétirányú munkát jelöl meg, egyrészt a mennyiségben

felvett anyagi javak pénzértékre történő átszámítását, másrészt a mennyiségi felvételt nem igénylő eszközök pénzértékének helyes értékre történő korrigálását. SZTANO és SZIRMAI (2000) már definiálja az értékelési eljárást azzal, hogy a vállalkozás tulajdonát képező, illetőleg kezelésébe vagy használatába adott eszközök és azok forrás értékének megjelenítését érti alatta. Az értékelés, a vagyontárgyak értékének megállapítása mellett az egész vállalkozás értékének megállapítását is jelentheti. PÁL (2003) értékelési eljárás alatt a tevékenységek megjelenési formáját érti, melynek eredményeként az információt hordozó eszköz, illetve forráselem ára meghatározásra kerül. Hasonlóan vélekedik BOSNYÁK (2003) is, aki az értékelési eljárást értéktannak nevezi, amely arra ad választ, hogy a számviteli modell mely vagyoni elemet (komponenst), mikor milyen árarány mellett

jelenítsen meg. KVANCZ és GALÓ (2007) az értékelési eljárás alatt, a vállalkozó adottságait és a jogszabályi előírásokat figyelembe véve kialakított, rendszeresen karbantartott és következetesen alkalmazott mérlegtételek meghatározását érti, melynek eredményeként az adott eszköz illetve egy forrás „ára”, rögzítésre kerül a nyilvántartásokban. Az egyes mértékadó forrásokat összefoglalóan megállapíthatjuk, hogy a számviteli szabályozások letisztulásának eredményeként, értékelési eljárás alatt a vagyon elemek /eszközök és források/ értékének megjelenítését kell érteni. Az értékelési eljárást alapvetően determinálja, hogy a gazdálkodó: 1. milyen árral dolgozik, 2. milyen eszközfajta értékelésére vállalkozik, 3. mi az értékelés célja Az értékelési eljárások során alkalmazott árak típusai az elmúlt ötven évben nem változott, csak az éppen „uralkodó árfajta” dominanciája a

beszámoló összeállítása során. A korábban említett szakirodalmak háromfajta árat említenek, így ismerünk múltbeli árat, jelenbeli árat, és jövőbeni árat. RABOCZKI és SZŰCS (1977) a változó értékelési célokhoz rendeli az egyes árakat. A befektetett eszközök, vásárolt készletek év végi mérlegbeni megjelenítésére múltbeli árat jelöl meg, a jelenlegi árat a vagyon aktuális értékének meghatározásaként értelmezi. Megemlíti továbbá, hogy más árat kell alkalmazni, ha egy eszköz beszerzése, utánpótlása, vagy eladása történik, ekkor a jövőbeni ár a meghatározó. PÁL (2003) az aktuális érték megállapításának több változatát ismeri, melyet a 1. ábrán mutatunk be Fordulónap Napi eladási ár Aktuális érték Utánpótlási ár Mérlegkészítés napja Forrás: Pál, 2003 1. ábra: Aktuális érték megállapításának lehetőségei Az aktuális érték kijelölése alapkövetelmény a megbízható valós

kép érvényre juttatásához. A fordulónap az a nap, melyre a vállalkozás a beszámolóját az értékelési eljárások figyelembe vételével összeállítja. Megállapíthatjuk, hogy hazai jogszabályok értelmében az eszközöket és forrásokat a fordulónapi értéken kell feltüntetni a beszámolóban. A mérlegkészítés napja már egy jövőbeni ár megjelenítésének első hírnöke, mivel ez az üzleti évet követő időszakra esik, és bizonyos mérlegtételek értékének megjelenítésének bázisa lehet. Az eszközök és források értékelését célszerű besorolásaik szerint vizsgálni, mivel jelentős különbségek fedezhetők fel. A Sztv alapján az eszközöket és a forrásokat esedékesség és használati időtartam alapján kell besorolni és a mérlegben elhelyezni. Az egy éven túli eszközöket befektetett eszközöknek, az egy éven belüli eszközöket forgóeszközöknek nevezzük. Az egy éven belül esedékes kötelezettségek a rövid

lejáratú kötelezettségek, egy éven túli a hosszú lejáratú kötelezettségek. KOZMA (2001) a Sztv szelleméből kiindulva az eszközöket és forrásokat bekerülési értéken jelöli meg, mint kötelezően alkalmazandó formát (2. sz ábra) Az eszközöket hagyományosan bekerülési értékből kiindulva kell értékelni az üzleti év fordulónapján. A bekerülési érték az a múltbeli érték, amely általában pontosan megállapítható: az eszköz beszerzéséhez, előállításához közvetlenül kapcsolódó erőforrás-felhasználásának pénzben kifejezett értéke. Az előállítási költség a saját termelésű készletekre, és a saját előállítási eszközökre lehet csak értelmezni. A nemzetközi számviteli gyakorlat viszont eltér az önköltség körébe bevonható költségek körét, így az IFRS változó és fix költségeket említ, az irányelvek közvetlen és közvetett költségekről tesznek említést. Ennek ellenére valamennyi esetben

a közvetlen önköltség képezi az értékelés alapját, az általános /értékesítés, igazgatás, egyéb általános költségek/ költségek nem vehetők figyelembe az önköltség számítása során. A mennyiségi felvételt nem igénylő mérlegtételek állományba vétele könyv szerinti értéken történik. BEKERÜLÉSI ÉRTÉK Bruttó érték (+) Elszámolt értékcsökkenés és visszaírás (=) BESZERZÉSI ÉRTÉK ELŐÁLLÍTÁSI KÖLTSÉG • Vásárolt készletek • Értékpapírok • Befektetett pénzügyi eszközök • Saját előállítású eszközök aktivált értéke • Saját termelésű készletek KÖNYV SZERINTI ÉRTÉK • Követelések • Pénzeszközök • Saját tőke • Céltartalékok • Kötelezettségek • Aktív és passzív időbeli elhatárolások Nettó érték • Immateriális javak • Befektetett tárgyi eszk. Értékvesztések és visszaírások elszámolása Deviza (valuta) árfolyam különbözetének

elszámolása Forrás: Kozma, 2001 2. ábra: Mérlegtételek értékelésének áttekintésének Az átértékelés nem ismeretlen a hazai számvitelt alkalmazók körében, csak a ’90-es évek első felében az óvatosság elvének dominanciája miatt háttérbe szorult. Az átértékelés fogalma alatt az eszköz/forrás könyv szerinti értékének módosítását értjük az aktuális értékre. Az átértékelés szűken és tágan is értelmezhető Alapvetően a forgóeszközök rövid időn belül realizálódnak, így nincs értelme átértékelésről beszélni velük kapcsolatban, hanem elsődlegesen a befektetett eszközöknél kell vizsgálnunk létjogosultságát. Ugyanakkor a pénz- és tőkepiacok előretörése, új mérlegelemek megjelenését eredményezte, melyek elsődlegesen a mérleg forgóeszközeit érintik, így a későbbiekben nem hagyhatjuk ki a vizsgálataink köréből. A hazai gyakorlatban az első átértékelésre 1997. január 1-jétől volt

lehetőség, amikor is a befektetett eszközök meghatározott körét – vállalkozói döntés függvényében – értékhelyesbítésként az értékelési tartalékkal szemben a mérlegkészítés napján érvényes piaci értékre lehetett módosítani. Az átértékelés a tárgy évi eredményre semleges, azaz a jövedelmi helyzetet nem befolyásolja, így az átértékelés nem képezi az értékcsökkenési leírás alapját, kizárólag az érintett eszköz aktuális piaci árát jeleníti meg a beszámolóban. A piaci értéken történő értékelés nem kötelező, mindössze egy új lehetőséget teremt a gazdálkodók számára. A devizás tételek elszámolása folyamatos bírálat alatt áll az elmúlt évek során. A devizás tételek értékelése 2001. január 1-jével egyszerűsödött annyiban, hogy – a korábbi gyakorlattól eltérően az eszközöket és forrásokat a Sztv által meghatározott kivételekkel – egy, a vállalkozás számviteli

politikájában meghatározott árfolyamon kell a könyvekben felvenni, függetlenül a mérlegben szereplő helyétől. Az árfolyamok volatilitása miatt a megbízható valós kép érvényesítéséhez - az év végi értékelési eljárás keretében – a devizás eszközök és források a fordulónapi árfolyamra átértékelésre kerülnek, ha a mérlegfordulónapi értékeléséből adódó különbözet a külföldi pénzértékre szóló eszközökre, kötelezettségekre, illetve az eredményre gyakorolt hatása jelentős! A jelentős meghatározása a vállalkozás feladata, a számviteli politika keretein belül. Ellentétben az értékhelyesbítéssel a devizás átértékelés a tárgy évi eredményt módosítja, így a jövedelmi helyzetre hatást gyakorol. A jogalkotók 2001-től újabb lépéseket tettek a piaci értéken történő értékelés pontosításának irányába. Megjelent a korábban elszámolt értékvesztés és terven felüli értékcsökkenés

visszaírással történő korrigálása. Az eszközöket és forrásokat az év végi értékelési eljárás keretében, terv szerinti, terven felüli értékcsökkenéssel, értékvesztéssel csökkentve, a – ha a korábbi feltételek már nem vagy csak részben állnak fenn – visszaírással lehet közelíteni, az érintett mérlegelem piaci értékéhez. Fontos szabály, hogy ezek alkalmazása egyrészt törvényi előíráson alapul, másrészt a vállalkozás döntésének az eredménye. Az Sztv taxative felsorolja mindazokat az eseteket, amikor terven felüli értékcsökkenést, értékvesztést, visszaírást kell alkalmazni. 2004. január 1-jétől az átértékelések megjelentek a kettős könyvvitelt alkalmazó gazdálkodók forgóeszközeinél is, ha választhatják a pénzügyi instrumentumok bizonyos elemeinek valós értéken történő értékelését. A pénzügyi instrumentum olyan szerződéses megállapodás, amelynél az egyik félnél pénzügyi eszköz, a

másik félnél pénzügyi kötelezettség, vagy saját tőke (tőkeinstrumentum) keletkezik. Pénzügyi instrumentumnak minősülnek tehát a szerződésen, megállapodáson alapuló követelések, kötelezettségek, a pénzeszközök, a hitelviszonyt megtestesítő értékpapírok és a tulajdoni részesedést jelentő befektetések, a származékos ügyletek. Ha a gazdálkodó úgy dönt, hogy él a valós értéken történő értékelés lehetőségével, a meglévő eszközöket és forrásokat (meghagyva a mérlegbeni struktúrát) a pénzügyi instrumentumokat az alábbi hat csoportba kell besorolnia: Kereskedési célú pénzügyi eszköz Értékesíthető pénzügyi eszköz Lejáratig tartott pénzügyi eszköz Gazdálkodó által keletkeztetett kölcsön és más követelések Kereskedési célú pénzügyi kötelezettségek Egyéb pénzügyi eszközök Valós érték kötelező Valós érték lehetőség Nem lehet valós érték Nem lehet valós érték Valós érték

kötelező Nem lehet valós érték A valós érték az az összeg, amelyért egy eszköz elcserélhető (eladható, illetve megvásárolható), vagy egy kötelezettség rendezhető, megfelelően tájékozott, az üzletkötési szándékukat kinyilvánító felek között, a szokásos piaci feltételeknek megfelelően kötött (köthető) ügylet (szerződés) keretében. A valós érték a piaci megítélésről rendelkezésre álló információk alapján lehet a piaci érték (pl.: tőzsdén jegyzett árfolyam; a két fél szabad megállapodása szerinti ár, ha a pénzügyi instrumentumnak nincs a tőzsdén jegyzett ára; a számított piaci érték), vagy az általános értékelési eljárásokkal meghatározott, a piaci árat elfogadhatóan közelítő érték. Amennyiben egy vállalkozó él a valós értéken történő értékelés lehetőségével, akkor beszámolójában olyan tételek is szerepet kapnak, amelyeket addig nem alkalmazott. Ez azért is lehet fontos, mert a

vállalkozás likviditásának vizsgálata során, egy új mérlegtétellel gazdagodik a forgóeszközök állománya. A valós értékelés alkalmazásával, módosul a pénzügyi műveletek eredménykategóriája, ami befolyásolja a szokásos vállalkozási eredményt is. Természetesen azt, hogy a tárgyévi eredmény nő, vagy csökken, az dönti el, hogy a bevételek „fedezték-e” a ráfordításokat, vagy sem. BOSNYÁK (2004) rámutat, hogy különbséget kell tenni a valós értéken történő értékelés és a valósérték modell között. A valós érték változása azt jelenti, hogy minden vagyoni elem (eszköz és forrás) változása eredményhatékony, míg a modellfelfogás szerint csak átértékelésről kell beszélni, amely az eredményre semleges és saját tőke változását okozza. Tanulmányunkban eddig kevés szó esett a várható jövőbeni érték számviteli alkalmazásáról, hiszen nehezen illeszthető be a számvitel hazai és nemzetközi

rendszerébe, mivel olyan mérlegelem megjelenítésére vagy abból levezethető érték számszerűsítésére tesz kísérletet, amely nagyfokú bizonytalanságot hordoz magán. A jövőbeni érték számszerűsítése komoly, alapos feladat. A jövőérték első alkalmazása a valós érték piaci értékének meghatározásakor lehetséges, a pénzügyi szakirodalomban jól ismert jelenérték, jövőérték számítássokkal. A gazdálkodónak az alkalmazott értékelési eljárást kellően dokumentálnia kell az érdekeltek számára, a bizonytalanság csökkentésére könyvvizsgálattal kell alátámasztania az elszámolás szakszerűségét. A forgóeszközök általában egy éven belül felhasználódnak, a könyvekből kikerülnek. A készletek év végi mérlegértéke a várható eladási árból visszaszámolva, úgynevezett retrográd módon is megállapítható, illetőleg a saját termelésű készletek között állományba vett befejezetlen termelés

mérlegértéke a készültségi fok százalékában is determinálható a vállalkozói döntés függvényében, ha egyszerűsített éves beszámolót készít. Tanulmányunkban arra törekedtünk, hogy a hazai jogszabály által megengedett értékelési eljárásokat nemzetközi kitekintésben elhelyezve ismertessük, és összefogalva bemutassuk, hogy mikor, kinek milyen értékelést (kell) lehet alkalmazni, és ez milyen hatást gyakorol a vállalkozás vagyonára és jövedelmi helyzetére. Megállapításainkat az alábbiakban foglaljuk össze: 1. Az eszközök és források év végi megjelenítésében a nemzetközi és a hazai szakirodalom közelítésének eredményeként a valódiság elve érvényesül, a korábbi óvatosság elvével szemben. 2. Az eszközöket (jellemzően a befektetett eszközöket) múltbeli bekerülési értéken kell értékelni, és kimutatni a fordulónapi beszámolóban. Az aktuális értékre (jellemzően ez mérlegkészítés napján ismeret

piaci ár) történő módosítás, csak lehetőség de nem kötelező érvényű előírás a vállalkozásoknak. Az átértékelés eredmény semleges, azaz a tárgyévi eredményt nem befolyásolja. 3. A valós érték aktuális piaci ár alkalmazása nem minden aktívára terjed ki, jellemzően a pénzügyi instrumentumokat kell bevonni az értékelésbe. A pénzügyi instrumentumok fajtájától függően az értékelés eredmény módosító hatású, így befolyásolja a tárgyévi jövedelmi helyzetet. 4. A devizás eszközök értékelése nagyfokú szabadságot biztosít a gazdálkodók számára, melynek gyakorlati alkalmazása vállalkozásoktól függ. Az év végi devizás átértékelés minden esetben eredmény módosító tétel. 5. Vegyes vagyoni helyzetet teremt(het) az, ha a gazdálkodó többféle értékelést is alkalmaz egyszerre egyidőben. Ugyanazon mérlegsoron belül megjelenik a múltbeli bekerülési érték, napi aktuális érték, és esetleges

jövő érték. Összefoglalás Egy gazdálkodó pénzügyi, jövedelmi helyzetéről az általa készített beszámolóból vonhatunk le következtetéseket. Az eredménykimutatás sorai a tárgyidőszaki gazdálkodás sikerességéről adnak képet, míg a mérlegben a vállalkozói vagyon összetétele, nagysága mutatkozik meg. Korábban, a számviteli rendszerek eltéréseiből adódóan, a különböző országok gazdálkodói által készített beszámolók nem, vagy csak nagyon nehézkesen voltak egymásnak megfeleltethetők. Éppen ezért, hogy a fenti problémák ne váljanak a négy alapszabadság elve érvényesülésének közvetlen vagy közvetett akadályává, az Európai Unió fokozatosan törekedett és törekszik a tagországok számviteli rendszereinek harmonizálására. A számviteli szabályozások átalakulását jól tükrözi, hogy új, eddig még meg nem engedett értékelési eljárások mint pl. értékhelyesbítés, valós értéken történő

értékelés, egyszerűsített önköltség számítás, devizás tételek értékelése ugyan lehetőség szintjén, de megjelenhettek a vállalkozások életében. Véleményünk szerint, a többféle értékelési metodika egymás mellett, egyidőben történő alkalmazása olyan vegyes eszköz-, és forráselemeket idéz elő a fordulónapra összeállított beszámolóban, mely jogosan veti fel a megbízható valós kép érvényesülésének filozófiáját. Summary We can draw conclusions about the financial, earnings position of an economic subject from the report made by itself. The lines of the consolidated profit and loss account puts face about the successfulness of the economy of the objective year as long as in the balance sheet we can see the composition and the extent of the entreprenurial wealth. Before, due to the diefferences in the accounting systems the reports made by the economic subject in different countries were difficult to compare. In that hope the mentioned

problem would not be the direct or indirect obstacle to the principle of the four basic freedoms the Eu is stirving constantly to harminoze the accounting systems in the member countries. The changes in the accounting rules is well reflected now They could appear in the life of the entreprises. These rules are new and were not allowed to use before. For example: value adjustment, valuing at the real value, simplified cost price calculation, valuing the exchange instuments at the level of possibility. In our opinion the several valuing method placed next to each other and used at the same time brings about so mixed assets and liabilities analizations made on the balance date which rightly brings about the emergence of the philosophy of a reliable real image in the report. Irodalomjegyzék Bács Z.-Galó M-Kvancz J (2006): Vállalkozói számviteli fogalomtár Campus kiadó Debrecen 2006 Bosnyák J. (2003): Számviteli értékelési eljárások hatása a vállalkozások vagyoni,

pénzügyi és jövedelmi helyzetére. PhD értekezés Budapest Corvinus egyetem 1277p Bosnyák J. (2004): Valós értékelés a magyar és a nemzetközi szabályozásban Szakma 2004/10 435-439.p Éva K.-Himber P-Kovácsné SP (1996): Számvitel-elemzés I Budapest, 1996 Perket 021/1996 Kozma A. (2001): Vázlatok a számvitel tanulásához 2 kötet Debrecen 2001, Keletlombard, Kvancz J.-Galó M (2007): A megbízható és valós kép érvényesülése a számviteli nyilvántartásokban. DE AVK 2007 január 17 Elszámolási célok, feladatok, módszerek és a számvitel oktatása. Szerk: Jávor A-Bács Z 86-94p Pál T. (2003): Bevezetés a számvitelbe Miskolc 2003, Economix kiadó Sztanó I.-Szirmai Sz (2000): Számviteli fogalmak Budapest 2000 Perfekt 026/2002 Umennhoffer F. (2002): Számviteli politika Adó 2002 Számviteli törvény 2000 évi C. Tv